Tutele e responsabilità del commercialista: rivalsa IVA, compenso C.T.P. e condotte elusive

Con il presente contributo vengono esaminati i profili di tutela e responsabilità del commercialista alla luce dei recenti contenziosi nelle aule di Tribunale. Una disamina di questioni giudiziali che vede coinvolto il professionista nel riconoscimento del compenso maturato per l’attività svolta (ammissione allo stato passivo e consulente di parte nel processo). Infine, le responsabilità per il reato di truffa per aver eluso la normativa sui bonus statali.

di Maurizio Tarantino – Avvocato e Giornalista pubblicista

Ammissione allo stato passivo: differenza compensi tra avvocato e commercialista

La presente vicenda1 riguarda la domanda di Tizia (commercialista) allo stato passivo del fallimento di una s.r.l. in liquidazione per il credito di circa 177 mila Euro in via pre-deduttiva ovvero con il privilegio di cui all’articolo 2751-bis C.c., n. 22, a titolo di compenso professionale per l’attività svolta in favore della società in bonis e consistita nell’assistenza e consulenza svolta nella fase precedente alla presentazione della domanda di concordato preventivo e nella redazione del relativo ricorso, nonché per quella svolta nel corso della procedura.

A seguito di ciò, il Giudice Delegato aveva respinto integralmente la domanda di Tizia per la mancanza nel mandato professionale del requisito della data certa, nonché per carenza di interesse e di utilità della prestazione professionale per la procedura di concordato preventivo e per la massa dei creditori. Successivamente, dopo aver proposto opposizione allo stato passivo, con il decreto impugnato, il Tribunale aveva accolto parzialmente la proposta opposizione, ammettendo al passivo fallimentare il creditore istante per la minor somma in via pre-deduttiva, nonché, in via chirografaria, l’ulteriore credito vantato a titolo di IVA e CAP.

Secondo il Tribunale, la documentazione fornita da Tizia era idonea a fornire la prova dell’esistenza del mandato professionale conferito alla stessa dalla società poi fallita, per l’attività di assistenza nella procedura di concordato preventivo e di redazione del ricorso per l’ammissione alla medesima; tuttavia, non erano opponibili al fallimento due contratti di conferimento dell’incarico per mancanza di data certa, come eccepito peraltro dalla curatela fallimentare, sul rilievo che non erano idonei a dimostrare l’anteriorità delle predette scritture private né il contenuto del verbale del consiglio di amministrazione della società in bonis, né l’apposizione sui contratti della marca da bollo o dell’invio degli stessi tramite fax.

Quindi secondo il giudicante, per la quantificazione del credito nascente dall’espletamento dell’incarico occorreva far riferimento non già al contratto intercorso tra le parti (di cui non era stata fornita – come detto – la prova certa e dunque l’opponibilità al fallimento), ma alle tariffe professionali “vigenti” al momento dell’espletamento dell’incarico, e cioè a quelle previste dal Decreto Ministeriale n. 169 del 2010, ed in particolare all’art. 44 del citato decreto che, quanto all’assistenza prestata dal commercialista al debitore nelle procedure concorsuali, richiama il criterio del calcolo degli onorari a scaglioni fissato dal precedente articolo 433. A parere del giudice, inoltre, l’avvocato Mevio aveva svolto le medesime attività indicate dal commercialista (e per le quali aveva anch’egli avanzato domanda di insinuazione al passivo), con la conseguenza che l’importo doveva essere ulteriormente decurtato per evitare duplicazioni dei compensi da ammettersi in via chirografaria.

Premesso quanto innanzi esposto, avverso il provvedimento in esame, Tizia aveva proposto ricorso in Cassazione eccependo, tra i vari motivi, la violazione e falsa applicazione degli artt. 11,43 e 44 del Decreto Ministeriale n. 169/2010, in relazione all’art. 6 della L. n. 794/1942, per aver ritenuto il Tribunale di dover diminuire ulteriormente il compenso tabellare previsto dal predetto D.M., già peraltro decurtato del 50%, di un ulteriore 50%, in forza del principio per il quale, in presenza di un mandato affidato a due professionisti, spetterebbe a ciascuno il compenso per l’attività effettivamente prestata, ovvero in caso di impossibilità di stabilire il compenso, quest’ultimo andrebbe diviso per due. Inoltre, il ricorrente contestava la violazione e falsa applicazione dell’art. 111 della L. Fall., ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver il Tribunale riconosciuto in chirografo anziché in prededuzione i crediti relativi alla rivalsa IVA e rimborso del contributo integrativo da versarsi alla cassa previdenziale.

IL COMPENSO INTEGRALE PER L’ATTIVITÀ EFFETTIVAMENTE PRESTATA

In merito alla prima questione, il Tribunale aveva rilevato che i due professionisti avevano svolto le relative prestazioni sulla base di due diversi mandati, inoltre non era stato provato che si trattava di attività distinte, o in tutto o in parte, che i due professionisti avevano indicato nella domanda di ammissione al passivo le medesime attività, e che pertanto, per evitare la duplicazione dei compensi, occorreva riconoscere a Tizia la metà dell’importo calcolato sulla base della tariffa professionale.

Questa considerazione, tuttavia, secondo la Suprema Corte di Cassazione non poteva essere corretta, visto che non poteva assolutamente considerarsi che l’avvocato e il commercialista potevano aver svolto le medesime attività, considerata la differenza in re ipsa tra le due diverse competenze professionali, da cui era emerso che ciascuno dei due professionisti aveva svolto l’attività propria del relativo profilo professionale, da ciò conseguendo che al ricorrente doveva essere riconosciuto per intero il compenso previsto dal Decreto Ministeriale n. 169/2010, per l’attività professionale espletata.

Trattasi di questione già affrontata in altro precedente4. In tale circostanza, i giudici di legittimità hanno evidenziato che qualora l’incarico per il compimento dell’attività necessaria a richiedere l’ammissione del debitore alla procedura di concordato preventivo, poi sfociata nel fallimento, sia stato affidato, con distinti mandati, a più professionisti [nella specie ad un avvocato e ad un commercialista], si deve ritenere, attese le diverse competenze professionali, che a ciascuno di essi spetti il compenso per la prestazione effettuata in relazione al differente profilo professionale, anche se tutti abbiano indicato nella domanda le medesime attività e non risulti provato lo svolgimento di attività distinte.

Del resto, come indicato nel presente provvedimento di legittimità, anche il Decreto Ministeriale n. 169/2010, art. 11, comma 2, ratione temporis applicabile, disponeva che:

“Quando un incarico è affidato a più professionisti iscritti ad albi professionali diversi, anche se appartenenti alla stessa associazione professionale, ciascuno di essi ha diritto, nei confronti del cliente, ai compensi per l’opera individualmente prestata secondo la tariffa della rispettiva categoria professionale“.

LA NATURA DEI CREDITI RELATIVI ALLA RIVALSA IVA E RIMBORSO DEL CONTRIBUTO INTEGRATIVO

Quanto alla seconda questione, la S.C. ha evidenziato che nelle procedure concorsuali la prededuzione attribuisce non una causa di prelazione, ma una precedenza processuale, in ragione della strumentalità dell’attività da cui il credito consegue agli scopi della procedura, onde renderla più efficiente. Dunque, mentre il privilegio, quale eccezione alla par condicio creditorum, riconosce una preferenza ad alcuni creditori e su certi beni, la prededuzione attribuisce una precedenza rispetto a tutti i creditori sull’intero patrimonio del debitore e ha natura procedurale, perché nasce e si realizza in tale ambito e assiste il credito di massa finche’ esiste la procedura concorsuale in cui lo stesso ha avuto origine, venendo meno con la sua cessazione5.

Premesso ciò, sotto un profilo civilistico, il credito di rivalsa IVA, pur essendo autonomo rispetto al credito per il compenso professionale, risulta comunque soggettivamente e funzionalmente connesso ad esso, dato che ha il proprio evento generatore nella medesima prestazione professionale conclusasi prima della dichiarazione di fallimento.

A sostegno di ciò, in altro procedente, i giudici6 hanno osservato che il credito di rivalsa IVA di un professionista che, eseguite prestazioni a favore di imprenditore poi dichiarato fallito ed ammesso per il relativo capitale allo stato passivo in via privilegiata, emetta la fattura per il relativo compenso in costanza di fallimento, non è qualificabile come credito di massa, da soddisfare in prededuzione ai sensi dell’art. 111, comma 1, L. Fall., in quanto la disposizione dell’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972 non pone una regola generale rilevante in ogni campo del diritto, ma individua solo il momento in cui l’operazione è assoggettabile ad imposta e può essere emessa fattura, cosicché, in particolare, dal punto di vista civilistico la prestazione professionale conclusasi prima della dichiarazione di fallimento resta l’evento generatore anche del credito di rivalsa IVA, autonomo rispetto al credito per la prestazione, ma ad esso soggettivamente e funzionalmente connesso. Il medesimo credito di rivalsa, non essendo sorto verso la gestione fallimentare, come spesa o credito dell’amministrazione o dall’esercizio provvisorio, può giovarsi del solo privilegio speciale di cui all’art. 2758, comma 2, C.c., nel caso in cui sussistano beni – che il creditore ha l’onere di indicare in sede di domanda di ammissione al passivo – su cui esercitare la causa di prelazione. Nel caso, poi, in cui detto credito non trovi utile collocazione in sede di riparto, nemmeno è configurabile una fattispecie di indebito arricchimento, ai sensi dell’art. 2041 C.c., in relazione al vantaggio conseguibile dal fallimento mediante la detrazione dell’IVA di cui alla fattura, poiché tale situazione è conseguenza del sistema di contabilizzazione dell’imposta e non di un’anomalia distorsiva del sistema concorsuale.

Analoghe considerazioni possono essere svolte rispetto al credito per oneri previdenziali, che trova nella prestazione professionale resa il suo presupposto. Ne discende che l’avvenuto riconoscimento della precedenza processuale in cui si risolve la prededuzione al credito concernente la prestazione professionale non può che estendersi ai crediti, quali quelli per rivalsa IVA e oneri previdenziali, che con esso condividano il titolare, il fatto generatore e la funzione, giacche’ la valutazione di funzionalità prevista dalla L. Fall., articolo 111, comma 2, non può che condurre, rispetto a simili crediti, a un unico e coincidente approdo.

In sintesi, secondo la giurisprudenza7, il credito di rivalsa IVA, pur essendo autonomo rispetto al credito per il compenso professionale, risulta comunque soggettivamente e funzionalmente connesso ad esso, dato che ha il proprio evento generatore nella medesima prestazione professionale conclusasi prima della dichiarazione di fallimento.

In conclusione, per le argomentazioni innanzi esposte, il ricorso di Tizia è stato accolto e, per l’effetto, la pronuncia impugnata è stata cassata con rinvio.

Riconoscimento del compenso del commercialista nominato consulente di parte nel processo

Nel presente procedimento8, Tizia, commercialista, era stata nominata consulente tecnico di parte dalla società convenuta nel precedente giudizio civile incardinato presso il Tribunale.

A questo proposito, l’attrice sosteneva di aver diligentemente espletato l’incarico affidatole, in particolare, partecipando a due accessi fissati dal consulente d’ufficio e con la redazione di accurate e puntuali note critiche all’elaborato peritale; di conseguenza, per l’incarico espletato, Tizia aveva rimesso al convenuto avviso di parcella per un importo complessivo di circa 8 mila euro quale corrispettivo per l’attività svolta. Tuttavia, la convenuta rimaneva inerte e nulla le corrispondeva e, per queste ragioni, l’attrice conveniva in giudizio la società al fine di ottenere il detto pagamento per l’opera professionale svolta, con aggiunzione degli interessi legali, nonché il risarcimento dei danni subìti, con refusione delle spese di lite.

Costituendosi in giudizio, la società convenuta contestava l’importo richiesto dell’attrice, ritenuto esoso rispetto alla limitata attività professionale da essa svolta e, pertanto, instava affinché il Tribunale determinasse l’effettiva somma dovuta sulla base del lavoro svolto.

LA PROVA DEL CONFERIMENTO DELL’INCARICO

Nel caso de quo, l’attrice aveva dato prova di aver prestato la propria attività, in esecuzione dell’incarico di consulente tecnico di parte, conferitole con apposito atto di nomina, in favore della società convenuta nel giudizio del Tribunale, instaurato dalla medesima società nei confronti del Condominio.

A tal proposito, come ricordato dal giudice del provvedimento in commento, nei giudizi aventi per oggetto l’accertamento di un credito vantato dal professionista, relativamente al compenso dovutogli per le prestazioni professionali eseguite in favore del cliente, la prova, non solo dell’avvenuto conferimento dell’incarico, ma anche dell’effettivo espletamento dello stesso incombe al professionista9.

A questo proposito, in giurisprudenza di legittimità10, è stato sottolineato che in tema di contratto d’opera intellettuale, il professionista che agisce per ottenere il soddisfacimento di crediti inerenti ad attività asseritamente prestata a favore del cliente ha l’onere di provare sia l'”an” del credito vantato, sia l’entità delle prestazioni eseguite, al fine di consentire la determinazione quantitativa del suo compenso, cosicché la parcella predisposta dal medesimo è priva di rilevanza probatoria nell’ordinario giudizio di cognizione.

In sostanza, il professionista deve dare la prova dei fatti che sono alla base della domanda. Nel valutare, poi, l’assolvimento di tale onere da parte del professionista occorre considerare che il rapporto di prestazione d’opera professionale, la cui esecuzione sia dedotta dal professionista come titolo del diritto al compenso, presuppone l’avvenuto conferimento del relativo incarico in qualsiasi forma idonea a manifestare inequivocabilmente la volontà di avvalersi della sua attività e della sua opera da parte del cliente convenuto per il pagamento di detto compenso. Ciò comporta, sul piano probatorio, che la dimostrazione dell’avvenuto conferimento dell’incarico, eccettuate le ipotesi in cui siano a tal fine prescritti specifici oneri formali, può essere fornita in qualsiasi modo11. Nella vicenda, Il conferimento dell’incarico alla professionista, comunque, non era stato contestato in giudizio.

DETERMINAZIONE DEL COMPENSO IN ASSENZA DI APPOSITO ACCORDO

A seguito dell’istruttoria di causa risultava altresì provata l’attività espletata dalla professionista nell’interesse della società convenuta, consistente nella partecipazione, quale consulente di parte a due incontri presso lo studio del C.T.U. e nella redazione di dettagliate note critiche alla perizia del C.T.U. Il titolo della pretesa azionata dalla professionista era dunque pacifica.

Quanto poi alla determinazione del compenso, in mancanza di apposito accordo tra le parti, secondo il giudicante, essa doveva calcolarsi sulla scorta dell’attività che l’attrice aveva documentato di avere svolto.

In argomento vige il principio giurisprudenziale12 in base al quale in relazione al contratto di prestazione d’opera professionale, il compenso del professionista, a norma dell’art. 2233 C.c., deve essere ragguagliato alle tariffe professionali, ovvero deve determinarsi secondo gli ulteriori parametri ivi indicati, solo subordinatamente all’omessa pattuizione delle parti in tal senso. In particolare, i criteri di determinazione del compenso spettante ai prestatori d’opera intellettuali, sanciti dall’art. 2233, comma 1, C.c., sono posti secondo una scala preferenziale, secondo cui al primo postosi pone l’accordo delle parti, in subordine seguono rispettivamente le tariffe professionali, gli usi e infine la decisione del giudice, previo parere obbligatorio, ma non vincolante, delle associazioni professionali. Ne deriva che il ricorso ai criteri sussidiari, ovvero tariffe professionali, usi e decisione giudiziale, è precluso al giudice allorché sussista uno specifico accordo tra le parti, le cui pattuizioni risultano preminenti su ogni altro criterio di liquidazione.

Premesso quanto innanzi esposto, nel caso di specie, in assenza di apposito accordo di determinazione del compenso al professionista, il Tribunale ha deciso di quantificare il compenso all’attrice in considerazione dell’attività che risultata provata e documentata in giudizio, applicando la tariffa di riferimento13.

In conclusione, la domanda è stata accolta; diversamente, è stata disattesa la domanda risarcitoria per carenza di prova.

Truffa sui bonus dello stato e responsabilità del commercialista

Nel giudizio di primo grado del presente procedimento14, Tizio (commercialista) era stato indagato perché, nella qualità di organizzatore della gestione contabile della ditta beta di Mevia – dedita all’attività di vendita di articoli di cartolibreria – aveva percepito, in concorso con la stessa Mevia e con Caio – effettivo titolare della impresa- alcuni c.d. bonus cultura del valore di 500 Euro ciascuno, elargito dallo Stato ai sensi della L. 28 dicembre 2015, n. 208 ai neomaggiorenni in ragione del perseguimento di alcune specifiche finalità.

Il bonus cultura è un’erogazione di 500 Euro sotto forma di buono destinata esclusivamente a giovani italiani e stranieri residenti in Italia che hanno compiuto 18 anni che possono usare il buono per prodotti e attività culturali.

Secondo il giudice, gli indagati avrebbero corrisposto ai percettori – in denaro contante – una quota parte del valore del buono e, rappresentando falsamente che il contributo fosse stato utilizzato per acquistare dei libri dalla cartolibreria, avrebbero chiesto e ottenuto il rimborso dell’intero importo. Nel successivo giudizio, il Tribunale rigettava l’appello di Tizio in quanto ritenuto gravemente indiziato del reato previsto dall’art. 640 c.p. (reato di truffa)15 a cui era stata applicata la misura interdittiva del divieto di contrattare con la pubblica amministrazione per la durata di dodici mesi.

Avverso il provvedimento in esame, Tizio ha proposto ricorso in Cassazione eccependo la violazione di legge e vizio di motivazione in quanto il Tribunale aveva valorizzato, da una parte, la circostanza che dal conto corrente dell’impresa fosse stato disposto un bonifico in favore del ricorrente per la somma di circa 31 mila Euro con causale ignota, e, dall’altra il fatto che Tizio si sarebbe occupato degli aspetti contabili e amministrativi della società.

GRAVI INDIZI: CONDOTTE ELUSIVE E PROCURA RILASCIATA AL COMMERCIALISTA PER OPERARE SU UNA DITTA CHE NON ESERCITA ATTIVITÀ DI IMPRESA

Secondo la S.C., a seguito dell’istruttoria di causa, era emerso che il Tribunale aveva ritenuto sussistenti i gravi indizi di colpevolezza nei riguardi del ricorrente sulla base di una serie di elementi indiziari correttamente valutati; in particolare, era stato valorizzato il fatto che Mevia era una intestataria fittizia della ditta beta, di fatto insistente, creata da Caio con l’ausilio del ricorrente per un periodo limitato, dal 2016 al 2018. Inoltre, Mevia era intestataria di un’altra società, il cui consulente era sempre l’indagato, in relazione alla quale risultavano condotte di evasione ed elusione fiscale; sui conti della ditta beta era stata rilasciata delega ad operare in favore degli stessi Tizio e Caio.

L’esame della movimentazione dei conti lasciava trasparire come non solo la stessa impresa non aveva compiuto acquisti di libri per il periodo in esame ma, soprattutto, come, in coincidenza di accrediti derivanti dalla CONSAP, cioè dalla Concessionaria dei servivi assicurativi pubblici deputata al pagamento dei bonus, erano stati registrati azzeramenti della provvista, anche attraverso prelievi in contanti, tra i quali anche il bonifico, senza causale di 31 mila Euro.

Per le ragioni innanzi esposte, a parere della Cassazione, rispetto a tale quadro di riferimento, chiaramente evocativo di un obiettivo coinvolgimento del ricorrente, nulla di specifico era stato dedotto dallo stesso; in particolare, non era chiaro perché, rispetto ad una ditta che non esercitava nessuna attività di impresa, doveva essere rilasciata ad un commercialista, le cui funzioni non erano state affatto chiarite, una procura ad operare sui conti e, soprattutto, perché da quel conto, che veniva sostanzialmente alimentato con i proventi delle truffe, doveva essere disposto in favore dell’indagato la cospicua somma di oltre 31 mila Euro.

In conclusione, per le ragioni esposte, il motivo di contestazione del ricorrente è stato rigettato. Diversamente, è stato accolto l’altro motivo sulla questione della recidiva del reato (solo su questo punto, il provvedimento impugnato è stato cassato con rinvio).

1 Cass. civ., sez. I, 5 maggio 2022, n. 14181.

2 Ai sensi dell’art.2751-bis n. 2 Codice civile hanno privilegio generale sui mobili i crediti riguardanti le retribuzioni dei professionisti e di ogni altro prestatore d’opera intellettuale dovute per gli ultimi due anni di prestazioni. Il privilegio contemplato dall’art.2751-bis n. 2 Codice civile non compete per qualsiasi emolumento dovuto in forza di contratto di prestazione intellettuale, ma soltanto al corrispettivo che, per essere riconducibile ad una attività di carattere personale del prestatore d’opera intellettuale, assume i connotati della retribuzione (Trib. Bologna 4 marzo 1977). Secondo altro provvedimento, la domanda di insinuazione al passivo da parte dello studio associato di un commercialista e di un consulente del lavoro non impedisce la qualificazione della prestazione personale vantata al fine del riconoscimento in privilegio ai sensi del numero 2 dell’articolo 2751-bis del Codice civile. Anche se a livello generale l’insinuazione al passivo proposta da uno studio associato fa sempre presumere l’esclusione della personalità del rapporto d’opera professionale e la conseguente insussistenza dei presupposti per il riconoscimento del privilegio sopramenzionato, il singolo professionista associato, però, ha sempre facoltà di provare di avere svolto la prestazione in via esclusiva e/o prevalente ancorché l’insinuazione sia stata richiesta dall’associazione (Cass. civ., sez. VI, 17 maggio 2019, n. 13317).

3 Normativa applicabile ratione temporis (in sostanza esso prende in considerazione l’aspetto temporale, vigente “al momento” a cui si riferisce il fatto, l’illecito o comunque l’oggetto in esame). Secondo il giudice, il valore – cui rapportare le percentuali di liquidazione dei compensi – era da indentificarsi nel passivo concordatario, relativo ai debiti chirografari, non essendo stato allegato il dato relativo ai debiti in privilegio. Su tale valore, dunque, doveva essere anche applicata una riduzione del 50%, in considerazione dell’attività svolta dal professionista nel corso della procedura (che si era arrestata prima dell’omologazione) e dell’utilità della prestazione.

4 Cass. civ., sez. VI, 15 dicembre 2017, n. 30205. Nello specifico la Corte ha riconosciuto, in prededuzione, all’avvocato, ricorrente, per l’attività espletata l’intero compenso previsto dal D.M. 124/2004, in luogo del 50% che gli era stato riconosciuto dal Tribunale.

5 Cass. civ., sez. I, 11 giugno 2019, n. 15724.

6 Cass. civ., sez. VI, 17 gennaio 2017, n. 1034.

7 Cass. civ., sez. I, 30 dicembre 2021, n. 42072.

8 Trib. Santa Maria Capua Vetere 25 maggio 2022, n. 2008.

9 Cass. civ., sez. II, 19 novembre 2018 n. 29812.

10 Cass. civ., sez. II, 20 aprile 2006, n. 9254.

11 Cass. civ., sez. II, 27 gennaio 2010, n. 1741; Cass. civ., sez. II, 1° marzo 1995, n. 2345; Cass. civ., sez. II, 22 giugno 1994. n. 5987.

12 Trib. Napoli, 28 gennaio 2013, n. 1218.

13 Nel caso di specie, pertanto, il Tribunale ha ritenuto applicabile l’art. 31, n. 1 del D.M. n. 169 del 2010, vertendo in ipotesi di “perizia, parere motivato e consulenza tecnica di parte anche davanti all’autorità giudiziarie”, che prevede la liquidazione degli onorari al professionista in ragione del 6% del valore della pratica fino all’importo di €. 77.468,53. Poiché la causa per la quale la professionista ha profuso la propria attività è del valore di €. 52.963,87 come dichiarato dal convenuto e non contestato, applicando l’art. 31 n. 1 del D.M. 169/2010, il compenso spettante alla stessa ammontava ad €. 3.1777,8.

14 Cass. pen., sez. VI, 28 aprile 2022, n. 16491.

15 La disposizione in esame è diretta a tutelare sia il patrimonio del singolo che la libertà dello stesso a prestare un valido consenso. Più nello specifico, la punibilità non deriva solamente dalla lesione alla sfera patrimoniale del singolo, già tutelato dalla disciplina in materia di contratti, bensì anche dell’interesse pubblicistico a che non sia leso il dovere di lealtà e correttezza e la libertà di scelta dei contraenti. Tuttavia, non bastando la mera violazione di un tale dovere, per la consumazione del reato è richiesta anche una effettiva lesione del patrimonio altrui, conseguendo un ingiusto profitto.

Fonte Seac spa