Sconto in fattura / cessione del credito: i recenti chiarimenti dell’Agenzia

Recentemente l’Agenzia delle Entrate ha riepilogato le indicazioni e i chiarimenti riguardanti l’ambito soggettivo ed oggettivo della detrazione del 110%, le modalità di determinazione e di fruizione della detrazione spettante nonchè l’esercizio delle possibili opzioni a disposizione del beneficiario (sconto in fattura / cessione del credito).
Con la presente si illustrano i principali chiarimenti riguardanti l’opzione per lo sconto in fattura / cessione del credito.

Con la recente Circolare 23.6.2022, n. 23/E l’Agenzia delle Entrate ha fornito numerosi chiarimenti riguardanti la detrazione del 110%, richiamando in molti casi le precisazioni fornite nel corso del tempo con i diversi documenti di prassi (Circolari / Risoluzioni / Risposte interpello).

Si dedica la presente Informativa ai chiarimenti relativi all’opzione per lo sconto in fattura ovvero cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante, oggetto di numerosi interventi nel corso del tempo (Informative SEAC 30.3.2022, n. 107 e 20.5.2022, n. 166).

Sul punto si rammenta che, ad oggi, a seguito delle modifiche da ultimo apportate ad opera dell’art. 14, comma 1, DL n. 50/2022, c.d. “Decreto Aiuti”, l’art. 121 dispone che il soggetto che ha sostenuto le spese per gli interventi agevolati di cui al comma 2 del citato art. 121 (con detrazione sia del 110% che nella misura “ordinaria”) può scegliere di optare per lo sconto in fattura riconosciuto dal fornitore in capo al quale sorge un credito corrispondente alla detrazione spettante all’importo “scontato” ovvero per la cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante. Tale credito è:

cedibile … ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari, senza facoltà di successiva cessione, fatta salva la possibilità di due ulteriori cessioni solo se effettuate a favore di banche e intermediari finanziari iscritti all’albo previsto dall’articolo 106 del testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia …, di società appartenenti a un gruppo bancario iscritto all’albo di cui all’articolo 64 del predetto testo unico … ovvero di imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia ai sensi del codice delle assicurazioni private …, ferma restando l’applicazione dell’articolo 122-bis, comma 4, del presente decreto, per ogni cessione intercorrente tra i predetti soggetti, anche successiva alla prima; alle banche, ovvero alle società appartenenti ad un gruppo bancario iscritto all’albo … è sempre consentita la cessione a favore dei clienti professionali privati di cui all’articolo 6, comma 2-quinquies, del decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58, che abbiano stipulato un contratto di conto corrente con la banca stessa, ovvero con la banca capogruppo, senza facoltà di ulteriore cessione”.

IMPORTO AGEVOLATO OGGETTO DELL’OPZIONE

In merito all’importo che può essere oggetto di una delle opzioni in esame nella Circolare n. 23/E in esame l’Agenzia ha fornito i seguenti chiarimenti.

SPESE SOSTENUTE IN PERIODI D’IMPOSTA DIVERSI

Nel caso in cui il contribuente sostenga le spese per un intervento agevolato di cui al citato comma 2 dell’art. 121, DL n. 34/2020 in periodi d’imposta diversi, l’Agenzia specifica che:

“l’opzione esercitata con riferimento alle spese sostenute in un determinato periodo d’imposta non condiziona la modalità di fruizione delle agevolazioni con riferimento alle spese sostenute nei successivi periodi d’imposta”.

Così, ad esempio, a seguito di un unico intervento:

  • per le spese sostenute nel 2021, il beneficiario della detrazione può fruire direttamente della stessa indicando le spese in dichiarazione dei redditi;
  • per le spese sostenute nel 2022, il beneficiario della detrazione può optare per lo sconto in fattura / cessione del credito.

SPESE SOSTENUTE PER PIÙ INTERVENTI SUL MEDESIMO IMMOBILE

Se sul medesimo immobile sono effettuati più interventi agevolabili (ad esempio, un intervento “trainante” di isolamento termico e interventi “trainati” quali l’installazione di pannelli solari fotovoltaici e colonnine di ricarica veicoli elettrici), è possibile decidere se fruire direttamente della detrazione o esercitare le opzioni previste, con riferimento alle spese sostenute per ciascun interventoindipendentemente dalla scelta operata con riferimento agli altri.

IVA INDETRAIBILE

Il comma 9-ter dell’art. 119, DL n. 34/2020 dispone che l’IVA non detraibileanche parzialmente, relativa agli interventi ammessi alla detrazione del 110%, è ricompresa tra le spese agevolabili e come tale può essere oggetto di opzione. In merito l’Agenzia precisa ora che tale possibilità di computare anche l’IVA parzialmente indetraibile trova applicazione:

  • limitatamente agli interventi di cui all’art. 119 e non è estensibile ad interventi diversi da quelli per i quali si fruisce della detrazione del 110%. In tale contesto sono da considerarsi superate le indicazioni fornite con la Circolare 22.12.2020, n. 30/E;
  • con riferimento alle operazioni agevolate con la detrazione del 110% effettuate a decorrere dal 22.5.2021 (entrata in vigore del citato comma 9-ter introdotto ad opera dell’art. 6-bis, DL n. 41/2021, c.d. “Decreto Sostegni”), individuando il momento di effettuazione della cessione / prestazione ai sensi dell’art. 6, DPR n. 633/72;
  • per la quota di IVA indetraibile relativa alle spese con detrazione del 110% il cui importo è determinato secondo criteri oggettivi e puntualmente quantificato. Ciò comporta che, se al momento dell’emissione della fattura la quota di IVA indetraibile non è certa, la stessa:
    • non può essere computata nell’ammontare della spesa “agevolabile” e pertanto non può essere oggetto di opzione per lo sconto in fattura;
    • potrà essere computata nell’importo agevolabile con la detrazione del 110% dopo essere stata definitivamente quantificata e potrà quindi essere oggetto di opzione per la cessione del credito.

Quanto sopra comporta, ad esempio, che il soggetto che nel periodo d’imposta di sostenimento della spesa agevolata applica il pro-rata di cui all’art. 19, comma 5, DPR n. 633/72, in considerazione del fatto che l’importo dell’IVA detraibile / indetraibile è “provvisorio” (in quanto basato sulle operazioni dell’anno precedente), al momento dell’emissione della fattura non è disponibile l’importo certo di IVA indetraibile e pertanto la stessa non può concorrere alla spesa agevolata e quindi non può nemmeno essere oggetto di opzione. Al ricorrere di tale fattispecie, pertanto:

  • nel momento di sostenimento della spesa / emissione della fattura l’importo agevolato che può essere oggetto di opzione è rappresentato dalla spesa sostenuta al netto dell’IVA;
  • l’IVA indetraibile determinata a fine anno con il pro-rata definitivo può essere agevolata con la detrazione del 110% in sede di dichiarazione dei redditi relativa all’anno di sostenimento della spesa ovvero oggetto di opzione per la cessione del credito.

Sul punto l’Agenzia specifica altresì che ai fini del rilascio del visto di conformità relativo al 110% deve essere oggetto di verifica anche:

  • la presentazione (e non anche il contenuto) della dichiarazione IVA da cui risulta la percentuale definitiva di pro-rata;
  • il calcolo dell’IVA indetraibile in base alla percentuale definitiva di pro-rata che concorre all’importo agevolato con la detrazione del 110%.

ESONERO DALL’OBBLIGO DI PAGAMENTO CON “BONIFICO DEDICATO”

In linea generale, le spese per le quali si intende fruire della detrazione del 110% devono essere pagate utilizzando il “bonifico dedicato” (già utilizzato per le detrazioni per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio / efficienza energetica) dal quale risulti la causale del versamento, il codice fiscale del beneficiario della detrazione ed il numero di partita IVA / codice fiscale del soggetto a favore del quale il bonifico è effettuato. Sono esonerati da tale obbligo gli esercenti attività d’impresa.

Ora l’Agenzia, oltre a ribadire che il “bonifico dedicato”:

  • non è richiesto nel caso in cui lo sconto in fattura è riconosciuto per l’intero importo dovuto / fatturato;
  • è richiesto per l’importo da pagare a seguito di uno sconto in fattura parziale;

specifica che:

non è necessario effettuare alcun pagamento anche nell’ipotesi in cui il fornitore acquisisca dal contribuente il credito corrispondente alla detrazione spettante a quest’ultimo in quanto, in tal caso, si attua una sorta di “compensazione finanziaria” tra il corrispettivo dovuto dal contribuente ed il credito corrispondente alla detrazione spettante “ceduto” al fornitore in luogo del predetto corrispettivo”.

Va tuttavia considerato che, applicando tale ultima possibilità, come evidenziato implicitamente dalla stessa Agenzia, il contribuente si espone al rischio di non poter fruire della detrazione in dichiarazione dei redditi nel caso in cui la cessione del credito non andasse a buon fine, in quanto la stessa rimane subordinata al pagamento con “bonifico dedicato”.

OPZIONE RELATIVA AD UN SAL

Il comma 1-bis del citato art. 121 dispone che:

  • le opzioni in esame sono esercitabili anche con riferimento a ciascun stato di avanzamento lavori (SAL) relativo agli interventi di cui al citato comma 2 dell’art. 121. Tale possibilità, ribadisce l’Agenzia, rappresenta una facoltà a disposizione del contribuente (non un obbligo);
  • con esclusivo riferimento alle spese agevolabili con la detrazione del 110%, ai fini in esame, i SAL non possono essere più di 2 e ciascuno deve riferirsi almeno al 30% dell’intervento complessivo.

n.b. In merito l’Agenzia precisa ora che ai fini dell’opzione relativa ad un SAL (almeno pari al 30% dell’intervento complessivo) non rileva il fatto che gli interventi siano realizzati in periodi d’imposta diversi.

Così, ad esempio, se gli interventi sono iniziati nel 2021 e proseguiti nel 2022, è possibile esercitare l’opzione per lo sconto in fattura con riferimento alla fattura emessa a SAL nel 2022 considerando la percentuale (pari almeno al 30%) di interventi che risultano realizzati al momento di emissione della fattura relativa al SAL (a seguito dei lavori effettuati sia nel 2021 che nel 2022).

SAL PER MENO DEL 30% DEI LAVORI

Come sopra evidenziato, la necessità che il SAL fatturato si riferisca ad almeno il 30% degli interventi realizzati riguarda esclusivamente le spese per le quali si fruisce della detrazione nella misura del 110%. Nella Circolare n. 23/E in esame l’Agenzia specifica ora che:

“qualora il SAL emesso non si riferisca ad almeno il 30 per cento degli interventi realizzati fino a quel momento, è possibile fruire, per i corrispondenti importi fatturati, solo della detrazione nella dichiarazione dei redditi. In tale caso, inoltre, sarà possibile indicare in dichiarazione la prima rata di detrazione spettante e, eventualmente, optare per la cessione del credito corrispondente alle successive rate di detrazione non fruite”.

In altre parole, il mancato rispetto della soglia minima del 30% dei lavori non fa venir meno il diritto alla detrazione del 110% ma è di ostacolo soltanto all’esercizio dell’opzione per lo sconto in fattura / cessione del credito.

PIÙ INTERVENTI SUL MEDESIMO EDIFICIO E SAL PER ALMENO IL 30% DEI LAVORI

Nel caso in cui sul medesimo immobile siano effettuati più interventi ammessi alla detrazione del 110%, al fine di verificare il rispetto della soglia minima del 30% dei lavori effettuati per il SAL fatturato, ciascun intervento agevolato va considerato separatamente.

Esempio:
Su un edificio si stanno realizzando: interventi antisismici per un importo complessivo di € 50.000;la sostituzione dell’impianto di climatizzazione invernale per un importo complessivo di € 20.000.Per il primo SAL sono fatturati € 15.000 per l’intervento antisismico e € 2.000 per la sostituzione della caldaia è possibile optare per lo sconto in fattura / cessione del credito soltanto con riferimento all’intervento antisismico. Per la spesa relativa all’impianto di climatizzazione invernale il contribuente può soltanto fruire della detrazione in dichiarazione dei redditi (prima rata), fermo restando che per le rate successive potrà optare per la relativa cessione.

ATTIVITÀ DI CONTROLLO / RESPONSABILITÀ PER INDEBITA FRUIZIONE

In caso di opzione per lo sconto in fattura / cessione del credito l’art. 121, commi 4, 5 e 6, DL n. 34/2020 dispone che:

  • ai fini del controllo sono applicabili le attribuzioni e i poteri di cui agli art. 31 e ss., DPR n. 600/73 nonché gli artt. 43, DPR n. 600/73 e 27, commi da 16 a 20, DL n. 185/2008;
  • i fornitori e i cessionari rispondono solo per l’eventuale utilizzo del credito d’imposta in modo irregolare o in misura maggiore rispetto al credito d’imposta;
  • qualora sia accertata la mancata sussistenza, anche parziale, dei requisiti che danno diritto alla detrazione, il recupero dell’importo corrispondente alla detrazione non spettante (maggiorato degli interessi di cui all’art. 20, DPR. n. 602/73 e delle sanzioni di cui all’art. 13, D.Lgs. n. 471/97), è effettuato nei confronti del soggetto beneficiario della detrazione (che ha sostenuto le spese per i lavori agevolabili) che ha esercitato l’opzione, ferma restando, in presenza di concorso nella violazione, oltre all’applicazione dell’art. 9, comma 1, D.Lgs. n. 472/97, la responsabilità in solido del fornitore che ha applicato lo sconto in fattura e dei cessionari.

RESPONSABILITÀ IN SOLIDO DEL FORNITORE / CESSIONARIO

Nella Circolare n. 23/E in esame l’Agenzia specifica che, la sussistenza del “concorso nella violazione” e della conseguente “responsabilità in solido del fornitore che ha applicato lo sconto e dei cessionari” va individuata sulla base degli elementi riscontrabili nella singola istruttoria, dando rilievo alle

“ipotesi in cui il cessionario abbia omesso il ricorso alla specifica diligenza richiesta, attraverso la quale sarebbe stato possibile evitare la realizzazione della violazione e l’immissione sul mercato di liquidità destinata all’arricchimento dei promotori dell’illecito”.

A tal fine l’Agenzia specifica che:

  • il livello di diligenza richiesto dipende dalla natura del cessionario, soprattutto con riferimento agli intermediari finanziari o ai soggetti sottoposti a normative regolamentari per i quali è richiesta l’osservanza di una qualificata ed elevata diligenza professionale;
  • la diligenza è sempre esclusa nei casi di compartecipazione all’operazione illecita;
  • la sussistenza della diligenza richiesta è valutata anche sulla base dei seguenti indici.
Profili oggettivi e soggettividell’operazione dicompravenditasintomatici della falsitàdel credito– assenza di documentazione o palese contraddittorietà rispetto al riscontro documentale prodotto

– incoerenza reddituale e patrimoniale tra il valore e l’oggetto dei lavori asseritamente eseguiti e il profilo dei committenti beneficiari delle agevolazioni in esame

– sproporzione tra l’ammontare dei crediti ceduti ed il valore dell’unità immobiliare

– incoerenza tra il valore del credito ceduto e il profilo finanziario e patrimoniale del soggetto cedente il credito qualora non primo beneficiario della detrazione

– anomalie nelle condizioni economiche applicate in sede di cessione dei crediti

– mancata effettuazione dei lavori
Profili correlati allanormativa antiriciclaggio,ex D.Lgs. n. 231/2007Tali profili rilevano per i soggetti obbligati richiamati dall’art. 3, D.Lgs. n. 231/ 2007, anche in base alle Comunicazioni dell’Unità di informazione finanziaria (schemi di anomalia 10.11.2020 tra cui schema D “Operatività connessa con la cessione di crediti fiscali fittizi e altri indebiti utilizzi”, Comunicazione 11.2.2021 “Prevenzione di fenomeni di criminalità finanziaria connessi con l’emergenza da COVID-19” e Comunicazione 11.4.2022 “Prevenzione di fenomeni di criminalità finanziaria connessi con l’emergenza da COVID-19 e al PNRR”).

In conclusione l’Agenzia ribadisce che ciascun cessionario deve sempre valutare, al momento dell’utilizzo in compensazione dei crediti fiscali acquisiti, di aver preventivamente operato con la necessaria diligenzaall’atto dell’acquisto del credito.

Tale attenzione deve riguardare anche i crediti i oggetto di sequestro e successivo dissequestro da parte dell’Autorità giudiziaria in quanto il dissequestro “non costituisce ex se circostanza idonea a legittimare il loro utilizzo in compensazione”.

Fonte Seac spa