I nuovi regimi speciali utilizzabili nel settore del commercio elettronico: OSS e IOSS

A partire dall’1° luglio 2021 sono divenute efficaci le nuove disposizioni del c.d. “pacchetto IVA sul commercio elettronico” (“VAT e-commerce package”). Tali novità sono state introdotte, principalmente, dagli articoli 2 e 3 della direttiva 2017/2455/UE e dalla direttiva 2019/1995/UE e sono state recepite in ambito nazionale dal D.Lgs. 25 maggio 2021 n. 83. Le misure previste dal “pacchetto IVA sul commercio elettronico” sono finalizzate a semplificare gli adempimenti IVA per i soggetti passivi che effettuano operazioni transfrontaliere nei confronti di privati consumatori nell’UE, con particolare attenzione ai soggetti di minori dimensioni, contrastare le frodi e assicurare che l’IVA sia versata correttamente nello Stato membro in cui le operazioni si considerano effettuate, nonché eliminare gli elementi di distorsione della concorrenza tra gli operatori UE e quelli extra-UE.

di Michele Siconolfi – Dottore Commercialista e Revisore Legale in Roma

Le novità più rilevanti contenute nel “pacchetto IVA sul commercio elettronico” riguardano:

  • la modifica delle regole di territorialità IVA per le vendite a distanza intracomunitarie di beni, con l’abolizione delle attuali soglie di riferimento, riferite ai singoli Stati membri, e l’introduzione di una soglia unica a livello unionale pari a 10.000,00 Euro, oltre la quale le vendite sono rilevanti nello Stato di destinazione dei beni;
  • il coinvolgimento dei marketplace nella riscossione dell’IVA su talune vendite a distanza di beni nella UE;
  • l’estensione dell’ambito applicativo del Mini One Stop Shop (MOSS), che viene trasformato in One Stop Shop (OSS), in modo che l’IVA possa essere assolta secondo il meccanismo dello sportello unico non solo per le prestazioni di servizi TTE (telecomunicazione, teleradiodiffusione, elettroniche) verso privati, ma anche per le altre prestazioni di servizi B2C in altri Stati membri, nonché per le vendite a distanza intracomunitarie di beni e per talune cessioni facilitate dai marketplace;
  • l’abolizione dell’esenzione IVA per i beni di valore modesto importati nell’UE e l’introduzione di un nuovo regime speciale di importazione denominato Import One Stop Shop (IOSS) che semplifica l’assolvimento dell’imposta per le vendite a distanza di beni di valore intrinseco non superiore a 150,00 euro importati da territori terzi o Paesi terzi.

Nel prosieguo, si analizzeranno più nel dettaglio le ultime due disposizioni, vale a dire i nuovi regime speciali del One Stop Shop e dell’Import One Stop Shop.

Il nuovo regime del one stop shop (OSS)

One Stop Shop (OSS) è un regime speciale che, su base facoltativa, consente di assolvere l’IVA e i relativi obblighi in modo semplificato in relazione ad alcune tipologie di operazioni:

  • prestazioni di servizi B2C effettuate in Stati membri diversi da quello del prestatore;
  • vendite a distanza intracomunitarie soggette ad imposta nello Stato membro di arrivo dei beni;
  • talune cessioni nazionali effettuate dalle piattaforme digitali in qualità di fornitori presunti.

Il regime è disciplinato, a livello nazionale, dagli articoli 74-quinquies e 74-sexies del D.P.R. n. 633/1972 e, a livello unionale, dagli articoli da 358-bis a 369-duodecies della direttiva 2006/112/CE.

In particolare, l’OSS consente al soggetto passivo di dichiarare e versare in un unico Stato membro (c.d. “Stato membro di identificazione”) l’imposta dovuta in altri Stati membri, senza necessità di identificarsi in ciascuno di questi ultimi. Lo Stato membro di identificazione riversa poi l’imposta agli Stati membri di competenza.

L’OSS costituisce un’estensione del precedente MOSS e, al pari di quest’ultimo, si declina in due schemi distinti, ossia il regime “Non UE” e il regime “UE”, che si differenziano sotto il profilo soggettivo e oggettivo di applicazione.

Possono avvalersi del regime “OSS non UE” i soggetti passivi che non hanno stabilito la sede della propria attività economica e che non dispongono di una stabile organizzazione nell’UE tale regime è applicabile in relazione alle prestazioni di servizi B2C effettuate nell’UE.

Possono invece avvalersi del regime “OSS UE”:

  • i soggetti passivi stabiliti nell’UE, in relazione alle vendite a distanza intracomunitarie di beni e alle prestazioni di servizi B2C in altri Stati membri UE;
  • i soggetti passivi con sede in paesi extra-UE, in relazione alle sole vendite a distanza intracomunitarie di beni;
  • le piattaforme digitali (stabilite o non stabilite nell’UE) per le cessioni da esse facilitate in relazione alle quali si considerano fornitori presunti ex articolo 2-bis, comma 1, lettera a) del D.P.R. n. 633/1972 (cessioni nazionali e vendite a distanza intra-UE effettuate da fornitori non stabiliti nell’UE).

ADESIONE ALL’OSS

Con riferimento alle modalità di adesione all’OSS, queste sono state definite dal Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 168315/2021.

Nello specifico, nel caso del regime “OSS non UE” la registrazione deve essere effettuata online, compilando un modulo disponibile sul sito dell’Agenzia delle Entrate, nella sezione a libero accesso redatta in lingua inglese. Il Centro Operativo di Pescara, effettuate le necessarie verifiche, comunica al richiedente, via email, il numero di identificazione IVA attribuito, nonché le informazioni per completare il processo di registrazione.

Nel caso, invece, del regime “OSS UE”, la registrazione è effettuata online mediante le funzionalità disponibili, tramite i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate, previo inserimento delle proprie credenziali personali.

L’OSS si applica a partire dal primo giorno del trimestre solare successivo a quello in cui il soggetto passivo ha comunicato l’adesione. Se la prima operazione rientrante nel regime speciale è effettuata anteriormente alla comunicazione di adesione, l’OSS si applica a decorrere dalla data di tale prima operazione, purché il soggetto passivo ne dia comunicazione allo Stato di identificazione entro il decimo giorno del mese successivo.

FATTURAZIONE

I soggetti passivi che aderiscono all’OSS in Italia sono dispensati dagli obblighi di cui al titolo II del D.P.R. n. 633/1972 e dunque anche dall’obbligo di fatturazione. Tuttavia, qualora sia emessa fattura, si applicano le disposizioni di cui agli articoli 21 e seguenti del medesimo decreto.

Inoltre, secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella risposta ad interpello n. 802/2021, le vendite a distanza intra-UE effettuate nell’ambito dell’OSS possono concorrere alla determinazione dello status di esportatore abituale e alla formazione del plafond IVA. A tal fine, però, occorre che siano fatturate ex articolo 46 del D.L. n. 331/1993, annotate nei registri IVA e indicate nell’apposito rigo della dichiarazione IVA nazionale. In altri termini, le semplificazioni previste ai fini dell’OSS non possono estendersi anche ai soggetti che intendono avvalersi, contestualmente, di “regimi agevolativi interni” caratterizzati da esigenze di controllo differenti rispetto al regime speciale.

DICHIARAZIONE

Il soggetto passivo IVA che si avvale dell’OSS deve riepilogare nell’ambito di apposita dichiarazione le operazioni effettuate in ciascun trimestre solare.

La dichiarazione deve essere presentata in modalità elettronica entro il mese successivo al trimestre di riferimento, anche in assenza di operazioni, ai sensi di quanto stabilito dall’ articolo 74-quinquies, comma 6 e 74-sexies, comma 4 del D.P.R. n. 633/1972.

La dichiarazione riporta, fra l’altro:

  • l’ammontare, al netto dell’IVA, delle operazioni effettuate nel periodo di riferimento, distintamente per ciascuno Stato membro in cui esse si considerano rilevanti (gli importi devono essere indicati separatamente in base alla tipologia di operazione);
  • l’ammontare dell’imposta, suddiviso per aliquote, spettante a ciascuno Stato membro.

La dichiarazione può essere modificata entro tre anni dalla data in cui doveva essere presentata, con una dichiarazione relativa a periodi d’imposta successivi (articolo 74-quinquies, comma 6-bis del D.P.R. n. 633/1972).Qualora l’operatore italiano abbia aderito al regime OSS, le vendite a distanza dallo stesso effettuate nei confronti di privati consumatori in Italia di beni spediti da altro Stato UE rientrano nell’ambito del regime OSS-UE e non devono, di conseguenza, essere inserite nella dichiarazione IVA nazionale.

Il soggetto passivo che si avvale dell ‘OSS deve conservare idonea documentazione delle operazioni rientranti nel regime fino alla fine del decimo anno successivo a quello di effettuazione delle medesime. Tale documentazione deve essere sufficientemente dettagliata ed essere fornita, su richiesta, all’Amministrazione finanziaria e alle autorità fiscali degli Stati membri in cui le operazioni sono state effettuate.

VERSAMENTO

L’imposta dovuta sulle operazioni rientranti nel regime speciale deve essere versata trimestralmente, entro il mese successivo al trimestre solare di riferimento. Ai sensi dell’articolo 1 del D.M. 20 aprile 2015 (come modificato dal D.M. 12 luglio 2021), il pagamento deve essere effettuato mediante:

  • addebito sul proprio conto aperto presso un intermediario della riscossione convenzionato con l’Agenzia delle Entrate;
  • mediante bonifico da accreditare su apposita contabilità speciale aperta presso la tesoreria statale, intestata all’Agenzia delle Entrate, secondo le istruzioni fornite sul portale OSS, riportando nella causale del bonifico il numero di riferimento unico della dichiarazione a cui si riferisce il versamento.

CANCELLAZIONE ED ESCLUSIONE DALL’OSS

Un soggetto passivo può cessare di avvalersi dell’OSS, a prescindere dal fatto che continui a cedere beni o a prestare servizi che possono rientrare nel regime speciale, dandone comunicazione almeno 15 giorni prima della fine del trimestre solare che precede quello nel quale intende cessare di avvalersi del regime. La cessazione ha effetto dal primo giorno del trimestre solare successivo.

Allo stesso tempo, un soggetto passivo è escluso dall’OSS, ai sensi degli articoli 74-quinquies, comma 5 e 74-sexies, comma 3-bis del D.P.R. n. 633/1972, quando:

  • comunica di avere cessato la fornitura di beni e/o la prestazione di servizi coperti dal regime di cui si avvale;
  • può altrimenti presumersi che le attività del soggetto passivo coperte dal regime speciale siano cessate;
  • non soddisfa più le condizioni per avvalersi del regime (es. soggetto che si avvale del regime Non UE e che trasferisce la propria sede in uno Stato membro);
  • persiste nel non osservare le norme relative al regime.

Il nuovo regime dell’import One Stop Shop (IOSS)

Import One Stop Shop (IOSS) è un regime speciale che, su base facoltativa, consente di dichiarare e versare l’IVA in modo semplificato in relazione alle vendite a distanza di beni importati da territori terzi o Paesi terzi in spedizioni di valore intrinseco non superiore a 150 euro.

Il regime è stato introdotto con decorrenza dall’1° luglio 2021 dal D.Lgs. n. 83/2021 (in recepimento della direttiva 2017/2455/UE). La relativa disciplina è contenuta nell’articolo 74-sexies1 del D.P.R. n. 633/1972 (e a livello unionale, negli articoli da 369-terdecies a 369-vicies quinquies della direttiva 2006/112/CE).

Poiché a partire dall’1° luglio 2021 è stata abolita l’esenzione IVA per le piccole spedizioni, anche le merci di valore modesto importate nell’UE sono soggette all’imposta. Resta in vigore, invece, l’esenzione dai dazi doganali per i beni aventi un valore intrinseco non superiore a 150 euro importati nell’UE. In tale contesto, l’IOSS consente una semplificazione nella riscossione dell’IVA sulle vendite a distanza di beni di valore modesto importati da territori o Paesi terzi a destinazione di privati nell’UE.

Di seguito, si riporta una tabella riassuntiva relativa all’applicazione dell’IVA e dei dazi all’importazione prima e dopo la data del 1° luglio 2021.

Valore dei beni importatiPrima del 1/7/2021Dopo il 1/7/2021
= 10/22 euroEsenzione dall’IVA e dai dazi doganaliIVA dovuta nell’UE Esenzione dai dazi doganali
> 10/22 euro e = 150 euroIVA dovuta nell’UE Esenzione dai dazi doganaliIVA dovuta nell’UE Esenzione dai dazi doganali
> 150 euroIVA e dazi doganali dovuti nell’UEIVA e dazi doganali dovuti nell’UE

FUNZIONAMENTO DEL REGIME

In primo luogo, occorre segnalare che possono avvalersi dell’IOSS in Italia:

  • i soggetti passivi domiciliati in Italia o ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all’estero;
  • i soggetti passivi domiciliati o residenti fuori dell’UE che dispongono di una stabile organizzazione in Italia;
  • i soggetti passivi domiciliati o residenti fuori dell’UE non stabiliti in alcuno Stato membro.

Per quanto riguarda, invece, il funzionamento dell’IOSS, questo può essere così sintetizzato:

  • il soggetto passivo fornitore si registra ai fini IVA in uno Stato membro;
  • una volta acquisito l’ordine dei beni del cliente (privato consumatore nell’UE), applica e riscuote l’IVA dovuta come parte del prezzo;
  • i beni, situati nel Paese terzo, vengono spediti o trasportati nell’UE presentando una dichiarazione di importazione in dogana e vengono poi consegnati al cliente (nell’ambito dell’IOSS l’immissione in libera pratica è esente da IVA);
  • il soggetto iscritto all’IOSS dichiara e versa mensilmente, nello Stato membro di identificazione, l’imposta dovuta per tali vendite in altri Stati membri (lo Stato di identificazione riversa poi l’imposta agli Stati di competenza).

Nell’ambito dell’IOSS, l’acquirente ha la certezza del prezzo totale dell’operazione, in quanto già comprensivo dell’IVA, e non deve affrontare costi imprevisti a seguito dell’importazione, mentre il fornitore dichiara e versa l ‘IVA sulle vendite a distanza di beni importati tramite l ‘IOSS.

AMBITO OGGETTIVO

Il regime speciale IOSS si applica in relazione alle vendite a distanza di beni importati da un territorio o da un Paese terzo in spedizioni aventi un valore intrinseco non superiore a 150 euro, destinati a soggetti stabiliti nell’UE (nella generalità dei casi, privati consumatori).

Sono esclusi dall’IOSS, invece, i beni soggetti ad accisa (in genere prodotti alcolici o del tabacco ex articolo 2, paragrafo 3, della direttiva 2006/112/CE).

I beni devono essere fisicamente spediti da un territorio o da un Paese terzo, per cui il regime non si applica ai beni che vengono ceduti soltanto dopo che il fornitore li ha già importati nell’UE.

Ai sensi dell’articolo 38-bis, comma 2 del D.L. n. 331/1993, per “vendite a distanza di beni importati da territori terzi o paesi terzi” si intendono le cessioni di beni:

  • spediti o trasportati dal fornitore o per suo conto, anche quando il fornitore interviene indirettamente nel trasporto o nella spedizione,
  • da un territorio o Paese terzo con arrivo della spedizione o del trasporto in uno Stato membro UE,
  • nella maggior parte dei casi, a destinazione di persone fisiche non soggetti d’imposta o dei soggetti nei cui confronti sono effettuate cessioni non imponibili IVA ex articolo 72 del D.P.R. n. 633/1972.

Per quanto riguarda, invece, il concetto di “valore intrinseco”, ai sensi dell’articolo 1, punto 48) del Regolamento UE 2446/2015, il valore intrinseco è:

  • per le merci commerciali, il prezzo delle merci quando sono vendute per l’esportazione verso il territorio doganale dell’UE, esclusi i costi di trasporto e assicurazione, a meno che siano inclusi nel prezzo e non indicati separatamente sulla fattura;
  • per le merci prive di carattere commerciale, il prezzo che sarebbe stato pagato per le merci stesse se fossero state vendute per l’esportazione verso il territorio doganale dell’UE.

ADESIONE ALL’IOSS

L’opzione per l’IOSS in Italia è esercitata mediante richiesta all’Agenzia delle Entrate, compilando online e trasmettendo in via telematica un apposito modulo disponibile sul sito dell’Agenzia medesima. La richiesta può essere inviata direttamente o tramite rappresentante fiscale appositamente nominato ai fini del regime speciale, nella forma prevista dall’articolo 17, comma 3 del D.P.R. n. 633/1972.

A seguito dell’adesione, l’Agenzia attribuisce al soggetto richiedente uno specifico numero di identificazione IVA valido per l’IOSS, che può essere utilizzato esclusivamente per dichiarare vendite a distanza di beni importati nel contesto del regime di importazione e non per altre operazioni. Tale numero dovrà essere fornito alle autorità doganali al fine di immettere i beni in libera pratica nell’UE in esenzione da IVA.

I soggetti passivi stabiliti fuori dell’UE e privi di stabile organizzazione in Italia non possono esercitare l’opzione direttamente e sono tenuti a nominare apposito intermediario (ossia un rappresentante fiscale ai fini dell’IOSS), stabilito nell’UE. Fanno eccezione i soggetti stabiliti in un Paese terzo con il quale l’UE ha concluso un accordo di assistenza reciproca e che effettuano vendite a distanza di beni a partire da tale Paese terzo (es. Norvegia). Questi ultimi possono registrarsi direttamente al regime, previa richiesta di attribuzione dell’apposito identificativo.

MOMENTO IMPOSITIVO

Per le vendite a distanza di beni importati dichiarate nell’ambito dell’ IOSS, la cessione si considera effettuata e l’imposta diviene esigibile nel momento in cui il pagamento è accettato. Si tratta del primo momento fra i seguenti: ricezione, da o per conto del soggetto passivo che si avvale del regime di importazione, della conferma del pagamento, del messaggio di autorizzazione del pagamento, di un impegno di pagamento da parte dell’acquirente, a prescindere da quando è effettivamente versato l’importo (articolo 61-ter del Regolamento UE 282/2011).

La cessione si considera effettuata nello Stato membro di consegna dei beni, per cui si applicherà l’aliquota IVA prevista da quest’ultimo Stato membro per i beni ceduti.

Inoltre, come per il regime OSS, i soggetti che si avvalgono dell’IOSS sono dispensati dagli obblighi di cui al titolo II del D.P.R. n. 633/1972 (es. fatturazione). Qualora sia emessa fattura su base volontaria, si applicano le disposizioni di cui all’articolo 21 e seguenti del medesimo decreto.

DICHIARAZIONE E VERSAMENTO

I soggetti che si avvalgono dell’IOSS sono tenuti a dichiarare mensilmente tutte le vendite a distanza effettuate in tutti gli Stati membri UE rientranti nel regime.

La dichiarazione deve essere inviata entro la fine del mese successivo a quello al quale la dichiarazione si riferisce, anche in mancanza di operazioni.

Il versamento dell’imposta dovuta in base alla dichiarazione è effettuato entro il termine per la presentazione della dichiarazione medesima (sulla base di quanto disposto dall’articolo 74-sexies1, commi 10 e 14 del D.P.R. n. 633/1972).

Se il soggetto passivo è registrato tramite un intermediario sarà quest’ultimo ad adempiere gli obblighi dichiarativi e di versamento.

Dalla dichiarazione devono risultare, in particolare:

  • l’ammontare al netto dell’IVA delle vendite rientranti nel regime (distinte per ciascuno Stato membro di arrivo della spedizione o del trasporto dei beni e suddiviso per aliquote) per le quali l’imposta è divenuta esigibile nel mese di riferimento;
  • le aliquote applicate nello Stato membro di arrivo della spedizione o del trasporto dei beni a destinazione dell’acquirente;
  • l’ammontare dell’imposta, suddiviso per aliquote, spettante a ciascuno Stato membro di arrivo della spedizione o del trasporto dei beni a destinazione dell’acquirente.

Anche i soggetti aderenti all’IOSS conservano la documentazione delle operazioni rientranti nel regime fino alla fine del decimo anno successivo a quello di effettuazione delle medesime e la forniscono in formato elettronico, su richiesta, all’amministrazione finanziaria e alle Autorità fiscali degli Stati membri in cui le operazioni sono state effettuate.

ESCLUSIONE DALL’IOSS

I soggetti identificati ai fini IOSS sono esclusi dal regime speciale se ricorre una delle seguenti condizioni:

  • comunicano di non effettuare più vendite a distanza rientranti nel regime;
  • si può presumere che abbiano cessato di effettuare dette operazioni;
  • non soddisfano più i requisiti necessari per avvalersi dell’IOSS;
  • persistono a non osservare le norme relative al regime speciale;
  • il rappresentante fiscale comunica di non agire più in loro nome e per loro conto.

Il rappresentante fiscale è escluso dal regime speciale se:

  • per due trimestri civili consecutivi non ha agito come rappresentante fiscale di un soggetto aderente all’IOSS;
  • non soddisfa più le condizioni necessarie per agire in qualità di rappresentante fiscale ai fini dell’IOSS;
  • persiste a non osservare le norme relative al regime.

Fonte Seac spa